RESPOSTA
01. A Consulente, que tem sede no Rio de Janeiro, no endereço acima indicado, e estabelecimento fabril localizado em São Paulo, na rua................................... inscrito no CGC/MF nº............................, e no Estado sob nº......................., CAE 40.729, bem como escritório comercial (sem vendas) nas cidades de.................................................... .................................................................................... diz, na inicial, que envia regularmente "material promocional e material de uso e consumo para os respectivos escritórios, com destaque da alíquota interna (18%), porém, os fiscos locais, estão exigindo o pagamento do diferencial de alíquota, sugerindo que deve-se enviar os materiais citados com destaque da alíquota interestadual (7% e 12%)".
02. "visando a manutenção de uma sistemática prática e legal, que atenda os dispositivos dos Estados envolvidos, a Consulente pergunta e finalmente propõe o seguinte:
Pergunta:
Pode-se considerar contribuinte do ICMS, estabelecimentos sem venda (escritórios administrativos de venda), para efeito de pagamento de diferencial de alíquota, para material promocional, de uso e consumo e Ativo Fixo?
PROPOSTA :
Transferir os aludidos materiais e bens do Ativo Fixo com destaque da alíquota interestadual, pagando-se o diferencial de alíquota no Estado do estabelecimento destinatário".
03. Antes de entrar no bojo da situação fática apresentada na inicial, necessário se faz analisar alguns conceitos básicos que, por certo, auxiliarão no deslinde da questão.
04. Consoante a obra "Dicionário Enciclopédico Comercial" volume III, São Paulo, 1969, RT, PG. 553, considera-se "empresa o estabelecimento composto de um ou vários membros que pondo conjuntamente em atividade um capital, reúnem diversos recursos de produção com o objetivo de explorar um determinado campo. A exploração pode tanto ser comercial, industrial, como privada ou de interesse geral. De um modo geral, a empresa tem por base a movimentação dos seus bens em função dos seus fins. Incluem-se como empresas, os estabelecimentos comerciais e industriais, cujas características consistem na coordenação ou conjunto de recursos dentro de um fim estabelecido....
05. Na mesma obra, pág. 584, temos que "de um modo geral, entende-se por estabelecimento, de maneira conjunta, a uma edificação ou grupo de edificações, com instalações e equipamentos que permitem una atividade ou uma série de atividades. Dessa forma, temos os estabelecimentos comerciais (que se dedicam ao comércio), os estabelecimentos industriais (que se dedicam a indústria), os estabelecimentos educacionais (que se dedicam ao ensino), os estabelecimentos de crédito (que se dedicam ao crédito....", e mais adiante que "consideram-se filiais os estabelecimentos como agências, sucursais e filiais propriamente ditas, dependentes de um outro estabelecimento cuja sede central é considerada matriz. As filiais podem ser de bancos, de casas comerciais, de sociedades anônimas e outras" (Pág. 618).
06. Filial é, ainda, no dizer de Gonçalves Lopes, "in". "As Normas Mais Usadas no Comércio", 3ª ed., 1974, Ed. City Mapas, "casa comercial do mesmo proprietário, estabelecido com outro local ou localidade, além da sede matriz ".
07. Vê-se, pois, que existem organizações empresariais que, pela sua dimensão, atuam com diversos estabelecimentos.
Possuem, assim, o estabelecimento principal, ou matriz, e contrapondo-se a esta, na linguagem comercial, os estabelecimentos filiais, ou simplesmente as filiais, as sucursais e as agências, expressões estas seguidamente empregadas como sinônimas, não havendo distinção legal entre os diversos estabelecimentos secundários da mesma empresa.
08. Por outro lado, as leis tributárias da União, dos Estados e dos Municípios instituíram os chamados livros fiscais que, embora, em princípio, não pertençam ao âmbito do direito comercial, são exigidos ao lado dos livros obrigatórios.
09. 0s livros de escrituração do IPI tributo da competência da União, e os do ICMS, da competência dos Estados são exigidos pelo Sistema Nacional Integrado de Informações Econômico-Fiscais, convênio firmado entre o Ministério da Fazenda e os Secretários da Fazenda ou de Finanças dos Estados e do Distrito Federal, em 15 de dezembro de 1970, com o objetivo de obtenção e permuta de informações de natureza econômica e fiscal entre os signatários e simplificação do cumprimento das obrigações por parte dos contribuintes.
10. De acordo com esse Convênio, os contribuintes desses impostos deverão manter cada um dos estabelecimentos livros fiscais, conforme as operações ou prestações que realizarem, sendo certo que os empresários que mantiverem mais de um estabelecimento, seja filial, sucursal, agência, deposito, fábrica ou outro qualquer, são obrigados a manter em cada em deles escrituração em livros fiscais distintos, vedada a sua centralização mesmo na matriz.
11. Dispositivos nesse sentido acham-se insertos na Lei nº 6.374/89 (art. 67§ 1º), e no regulamento do ICMS/91 (art. 218).
12. Escrita autônoma é aquela que para ser "feita não está na dependência de uma outra nem por interferência das demais. O seu próprio nome já esclarece que se trata de uma escrita independente.
13. Feitas as considerações supra, passamos a aplicar os conceitos aqui examinados à hipótese de incidência prevista no artigo 155, § 2º, VII e VIII da constituição Federal de 1988, que reza:
"§ 2º - O imposto previsto no inciso I, ''b'', atenderá ao seguinte:
...
VII - em relação às operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, adotar-se-á:
a) a alíquota interestadual, quando o destinatário for contribuinte do imposto;
b) a alíquota interna, quando o destinatário não for contribuinte dele.
VIII - Na hipótese da alínea ''a'' do inciso anterior, caberá ao Estado da localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual;
...
14. Parece-nos legítimo concluir, pois, que o legislador constitucional ao estipular que o diferencial de alíquota cabe ao Estado da localização do destinatário e quando este for contribuinte do imposto, está se referindo à empresa, devendo os diversos estabelecimentos pertencentes ao mesmo titular enquadrar-se no conceito daquela, ou seja, as filiais, sucursais, agências, ainda que escritórios administrativos, acompanham a atividade da empresa para a qual foi constituída.
15. Entendemos que se trata, aqui, de atos de comércio por dependência ou conexão, que decorrem da teoria do acessório, isto é, do princípio de que o acessório segue o principal. São ato considerados de comércio em virtude de serem praticados por comerciante (empresa), em razão do exercício de sua profissão.
Assim, a aquisição por comerciante, de materiais para a instalação de sua loja, que não são comprados para revenda, mas para o exercício da profissão comercial, são típicos atos de comércio por conexão ou acessórios (''Curso de direito Comercial'', Rubens Requião, 1º vol. 8ª ed., 1977, Ed. Saraiva, pág. 42/43).
16. Corrobora essa assertiva o preceito contido no artigo 2º, VII, da Lei nº 6.374/89, que tem embasamento legal no artigo 2º, II, do Convênio ICM-66/88, de 14 de dezembro de 1988, que estatui:
''Artigo 2º - Ocorre o fato gerador do imposto:
...
VII - na entrada no estabelecimento de contribuinte de mercadoria oriunda de outro Estado ou do Distrito Federal destinada a consumo ou a ativo fixo'';(grifamos).
...
17. Depreende-se do texto acima transcrito que a hipótese de incidência dá-se no estabelecimento de contribuinte, o que difere de estabelecimento contribuinte do imposto.
18. No presente ''affair'', basta que o estabelecimento destinatário seja de contribuinte, ainda que simples escritório administrativo (sem vendas), para que a entrada de bens destinada a consumo ou a ativo fixo constitua fato gerador do ICMS no estabelecimento recebedor.
Significa dizer que, em ocorrendo esse caso, o diferencial de alíquota é devido para o Estado onde se localiza o mencionado estabelecimento.
19. Ademais, não se pode olvidar que qualquer pessoa indicada no artigo 20 do Regulamento do ICMS que ''mantiver mais de um estabelecimento, seja filial, sucursal, agência, depósito, fábrica ou outro, inclusive escritório meramente administrativo fará inscrição em relação a cada um deles'' (grifamos), além de ter que manter escrituração fiscal autônoma no tocante a cada estabelecimento (artigos 20, § 2º, e 218 do RICMS/91).
20. Em suma, na entrada de material de uso ou consumo e ativo fixo em estabelecimento de contribuinte, ainda que escritório meramente administrativo, localizado no Estado de são Paulo, o diferencial de alíquota de que trata o artigo 155, § 2º, incisos VII e VIII da Lei Maior promulgada em 05 de outubro de 1988, cabe ao Erário desta unidade da Federação.
21. No que tange ao material promocional, e tendo em vista que a peça inaugural não identifica quais sejam, informe-se que o tratamento tributário aplicável às saídas de impressos para fins publicitários encontra-se consubstanciado na decisão Normativa CAT-2/85, de 22 de julho de 1985, cuja conclusão transcrevemos:
''5 - Todavia, não obstante a edição da Portaria CAT-54/81, as controvérsias sobre a matéria têm subsistido. Tais controvérsias, contudo a nosso ver, ficarão dirimidas com a seguinte explicitação:
5.1 - as saídas de produtos de artes gráficas que se destinam à industrialização ou à comercialização, estão sujeitas ao ICM;
5.2 - os impressos publicitários ou explicativos destinados a sair juntamente com as mercadorias a que se refiram não se consideram personalizados, aplicando-se o artigo 2º da Portaria CAT-54/81;
5.3 - os impressos que tenham por finalidade exclusiva a veiculação de propaganda e que devam ser objeto de saídas isoladas consideram-se personalizados, aplicando-se o artigo 1º da Portaria CAT-54/81;
5.4 - os produtos de artes gráficas, que embora veiculando mensagem publicitária, tenham destinação específica, tais como agendas, calendários, réguas, ventarolas, não se consideram personalizados, aplicando-se o artigo 2º da Portaria CAT-54/81.''
22. Excepcionalmente, os efeitos desta resposta estendem-se ao estabelecimento filial da consulente identificado no item i precedente.
CÉLIA BARCIA PAIVA DA SILVA - Consultora Tributária
De Acordo - MOZART ANDRADE MIRANDA - Consutor Tributário Chefe - ACT
CÁSSIO LOPES DA SILVA FILHO - Diretor da consultoria Tributária
RESPOSTA -
1. Expõe a consulente que adquire, neste Estado, materiais de embalagem, peças e acessórios para manutenção de sua frota, transferindo-os posteriormente para suas filiais em todo Brasil, a fim de que sejam consumidos à medida da necessidade. Diante do exposto indaga:
a) Deverá ser emitida Nota Fiscal B1 ou C1?
b) Deverá ser também emitido o Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas?
c) A operação está amparada por isenção do imposto?
2. Tendo em vista a consulta ter sido formulada em fevereiro de 1990, daremos a seguir o tratamento fiscal à operação de transferencia de material de uso ou consumo, a partir daquela data:
a) até 4/10/90
- Operação isenta do imposto, nos termos do artigo 5º, inciso XXXI do Regulamento do ICM, aprovado pelo Decreto nº 17.727/81, tanto para as operações internas como para as interestaduais;
b) de 5/10/90 a 30/12/90
- Com a celebração do Convênio ICMS nº 60/90, todas as isenções concedidas anteriormente a 5/10/88, e não reconfirmadas pelos Convênios ICMS nºs 30 a 59/90, ficaram automaticamente revogadas a partir de 5/10/90. Dessa forma, e tendo em vista que a isenção de que trata o artigo 5º-XXXI do RICM/81 não foi reconfirmada, a operação em estudo, realizada a partir de 5/10/90 até 30/12/90, passou a ser normalmente tributada, observado, no tocante ao crédito, o estabelecido no § 1º do artigo 63 do Regulamento do ICMS.
c) a partir de 31/12/90
C1) operações internas
- Embasado no Convênio ICMS nº 70/90, essa operação passou a ser isenta, até 31/12/94, nos termos do item 35, inciso IV, da Tabela II do Anexo I do RICMS, aprovado pelo Decreto nº 33.118/91, na redação do Decreto nº 34.471/91 (artigo 99 das DDTT do RICM/81, para o período de 31/12/90 a 30/4/91).
C2) operações interestaduais
- Operação normalmente tributada. Cabe-nos acrescentar que a partir de 18/7/91 o remetente poderá creditar-se do valor correspondente a diferença entre o imposto debitado na operação e o pago relativamente a entrada da mercadoria no estabelecimento, nos termos do item 1 da Tabela I do Anexo III do RICMS, na redação do Decreto nº 33.588/91, além daquele disciplinado no § 1º do artigo 63 do mesmo diploma legal.
3. Quanto ao documento fiscal que deverá instrumentalizar a operação, será a Nota Fiscal, série "B", quando se tratar de operações internas, ou a "C" para as interestaduais, sem emissão do Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas, pois, de acordo com o que preceitua o artigo 144 do RICMS, sua emissão está reservada para quando o estabelecimento realize uma operação de prestação de serviço de transporte, o que não é o caso.
ARMANDO SÉRGIO FRONTINI - Consultor Tributário
De acordo. - MOZART ANDRADE MIRANDA - Consultor Tributário Chefe - ACT
CÁSSIO LOPES DA SILVA FILHO - Diretor da consultoria Tributária
